Règles de paiement de l'Exit Tax en cas de transfert du domicile hors de France en 2012

L'article 167 bis du code général des impôts, issu de l'article 48 de la première loi de finances rectificative pour 2011 (n° 2011-900 du 29 juillet 2011) et modifié notamment par l'article 38 de la dernière loi de finances rectificative pour 2011 (n° 2011-1978 du 28 décembre 2011), prévoit un dispositif visant à imposer à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux certaines plus-values latentes sur droits sociaux, valeurs, titres ou droits, sous condition tenant à l’importance des participations détenues, les créances trouvant leur origine dans une clause de complément de prix et certaines plus-values en report d'imposition lors du transfert par les personnes physiques de leur domicile fiscal hors de France (« exit tax »).

Ce dispositif dit de  l'exit tax  commenté du BOI-RPPM-PVBMI-50 au BOI-RPPM-PVBMI-50-30 est applicable aux transferts de domicile fiscal hors de France intervenus depuis le 3 mars 2011. Le dispositif antérieur commenté au BOI-RPPM-PVBMI-50-40 était applicable aux transferts de domicile fiscal hors de France intervenus entre le 9 septembre 1998 et le 31 décembre 2004.

Les personnes assujetties à l'imposition des plus-values latentes sur droits sociaux, valeurs, titres ou droits et des créances trouvant leur origine dans une clause de complément de prix sont les contribuables qui ont été fiscalement domiciliés en France pendant au moins six des dix années précédant le transfert de leur domicile fiscal hors de France. En revanche, l'ensemble des contribuables transférant leur domicile fiscal hors de France sont assujettis à l'imposition de leurs plus-values en report d'imposition lors de ce transfert.

Le principe de l'imposition, son champ d'application, son assiette et ses modalités sont définis à la date du transfert de domicile fiscal hors de France.

L'assiette de la plus-value latente est égale à la différence entre la valeur des titres à la date du transfert et leur prix ou valeur d'acquisition. La plus-value latente ainsi calculée est réduite, le cas échéant, de l'abattement pour durée de détention prévu à l'article 150-0 D ter du CGI. S’agissant de la créance trouvant son origine dans une clause de complément de prix, il appartient au contribuable d’estimer sa valeur à la date du transfert.

Un sursis de paiement sans prise de garanties est accordé lorsque le contribuable transfère son domicile fiscal dans un État membre de l'Union européenne ou dans un autre État partie à l'accord sur l'Espace économique européen (EEE) ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales, hors Liechtenstein.

Lorsque le contribuable transfère son domicile fiscal dans un autre État, le paiement de l'impôt est en principe immédiat mais, sur demande de l’intéressé et sous réserve de prise de garanties adéquates, un sursis de paiement peut être accordé. Dans ce cas, le contribuable doit déclarer ses plus-values et créances, désigner un représentant fiscal et constituer des garanties préalablement au transfert de son domicile hors de France. Par exception, ces garanties ne sont pas requises lorsque le transfert de domicile fiscal s'effectue pour des raisons professionnelles dans un État qui a conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales ainsi qu'une convention d'assistance mutuelle en matière de recouvrement.

Pour l'impôt afférent aux plus-values latentes et aux plus-values placées précédemment en report d'imposition, le sursis de paiement, de droit ou sur option, expire lors de la cession, du rachat, du remboursement ou de l'annulation des titres et, dans certains cas, lors de la donation des titres concernés ou lors du décès du contribuable. Pour l'impôt afférent aux créances trouvant leur origine dans une clause de complément de prix, le sursis de paiement expire lors de la perception d'un complément de prix ou lors de l'apport ou la cession de la créance concernée.

L'imposition établie lors du transfert du domicile fiscal est dégrevée ou restituée en cas de retour en France, de donation des titres ou de la créance, de décès du contribuable et, pour le seul impôt sur le revenu relatif aux plus-values latentes, à l'expiration d'un délai de huit ans suivant le transfert.

L'impôt relatif à la plus-value latente ou à la créance issue d'une clause de complément de prix peut être diminué en fonction de la plus ou moins-value effectivement réalisée ou du complément de prix effectivement perçu à l’étranger.

Afin d’éviter une double imposition, l’impôt éventuellement acquitté dans le pays de résidence est imputable sur l’impôt dû en France dans la limite de ce dernier et à proportion de la part d’assiette taxée par la France.

Les contribuables assujettis au dispositif d'exit tax  sont soumis à des obligations déclaratives spécifiques qui, issues du décret n° 2012-457 du 6 avril 2012,  sont codifiées sous les articles 91 undecies à 91 septdeciesde l’annexe II au code général des impôts. Le décret précité prévoit, sous conditions, des dispositions transitoires pour les transferts de domicile fiscal intervenus du 3 mars 2011 au 1er juin 2012.