Prorogation et aménagement du dispositif de crédit d'impôt en faveur des économies d'énergie et du développement durable

Le crédit d’impôt sur le revenu pour dépenses d’équipement de l’habitation principale en faveur des économies d’énergie et du développement durable, codifié sous l’article 200 quater du code général des impôts (CGI), s’applique aux dépenses réalisées depuis le 1er janvier 2005. L’article 49 de la loi sur l’eau et les milieux aquatiques (n° 2006-1772 du 30 décembre 2006) en a étendu le champ d’application à compter du 1er janvier 2007 aux dépenses d’équipements de récupération et de traitement des eaux pluviales.

L’article 109 de la loi de finances pour 2009 (n° 2008-1425 du 27 décembre 2008) :

1/ proroge la période d’application du crédit d’impôt, qui devait s’achever le 31 décembre 2009,
jusqu’au 31 décembre 2012 ;

2/ l’aménage sur plusieurs points, à compter du 1er janvier 2009 :
- le champ d’application du crédit d’impôt est étendu aux propriétaires-bailleurs ;
- de même, il est étendu aux dépenses de pose des matériaux d’isolation thermique des parois opaques ainsi qu’aux frais engagés lors de certains diagnostics de performance énergétique ;
- à l’inverse, les dépenses relatives aux pompes à chaleur air/air, et aux chaudières à basse température sont désormais exclues du champ d’application du crédit d’impôt (1) ;
- enfin, les taux du crédit d’impôt applicables aux appareils de chauffage au bois ou aux autres biomasses et aux pompes à chaleur autres qu’air/air, désormais exclues, sont progressivement diminués.

Le BOI 5 B-22-09 commente ces nouvelles dispositions, qui s’appliquent aux dépenses payées du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2012.

(1) L’arrêté du 18 juin 2009, publié au Journal officiel du 27 juin 2009, supprime en conséquence la référence à ces matériels à l’article 18 bis de l’annexe IV au CGI

TVA: régime applicable aux quotas d'émission de gaz à effet de serre

Définition des droits à polluer

La directive 2003/87/CE du 13 octobre 2003 qui fixe le cadre d’un système d’échange de quotas d’émission de gaz à effet de serre a été transposée en droit interne par l’ordonnance n° 2004-330 du 15 avril 2004 qui complète à cet effet le code de l’environnement (articles L 229-5 à L 229-19).

Le système communautaire d’échange de quotas d’émission se fonde sur les principes suivants :
- octroi par l’autorité compétente des Etats membres des autorisations d’émettre des gaz à effet de serre délivrées aux exploitants d’installation produisant de telles émissions ;
- octroi par les Etats membres d’un certain volume de quotas d’émission aux exploitants des installations ayant obtenu ces autorisations ;
- possibilité de « transfert » de ces quotas entre personnes établies dans la Communauté ou dans des pays tiers où ces quotas sont reconnus, gérée par inscription dans un registre national. Cette possibilité de cession n’est pas réservée aux seules entreprises émettrices de gaz à effet de serre.

Par ailleurs, le Protocole de Kyoto a prévu la création de « crédits carbone » sous forme d’ «unités de réduction des émissions » qui sont attribuées aux porteurs de projets destinés à réduire les émissions dans les pays en développement ou en transition. A l’instar des quotas d’émission, ces unités sont négociables par leurs titulaires. Ce dispositif est transposé aux articles L 229-20 et suivants du code de l’environnement.

Régime applicable en matière de TVA

Les quotas d’émission et les unités de réduction des émissions constituent des biens meubles incorporels.La cession de ces droits constitue une prestation de services située dans le champ d’application de la TVA lorsqu’elle est effectuée à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (code général des impôts, article 256).

A l’instar d’instruments financiers dérivés, les quotas d’émission et les unités de réduction font aujourd’hui l’objet de transferts sur des marchés publics de négociation et d’échange. Aussi, il y a lieu de considérer que les opérations portant sur ces droits bénéficient de l’exonération mentionnée à l’article 261.C.1° sous e) concernant les opérations, autres que la garde et la gestion, portant sur les titres.

Ainsi, les cessions, au comptant ou à terme, de gré à gré ou sur un marché de négociation, de quotas d’émission et d’unités de réduction des émissions, ainsi que les prestations de négociation portant sur ces droits, sont exonérées de la TVA.

L'instruction administrative est publiée au BOI 3 L-1-09.

Rescrit: réduction au titre de la souscription au capital de sociétés non cotées et modalités d'appréciation de la qualité de PME

Rescrit n°2009/40 du 23/06/2009

Question :

Pour l'application de la réduction d'impôt sur le revenu pour souscription en numéraire au capital de petites et moyennes entreprises (PME), prévue aux I à V de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts (CGI), à quelle date doit-on apprécier la condition tenant à la qualité de PME, au sens de la réglementation communautaire, de la société bénéficiaire des souscriptions lorsque celle-ci est nouvellement créée et que ses comptes n'ont pas encore été clôturés ?

Réponse :

Pour l'application de la réduction d'impôt sur le revenu pour souscription en numéraire au capital de PME, prévue aux I à V de l'article 199 terdecies-0 A du CGI, la société au capital de laquelle le contribuable souscrit doit, entre autres conditions, répondre à la définition communautaire de la PME figurant à l'annexe I au règlement (CE) n° 800/2008 de la Commission du 6 août 2008 déclarant certaines catégories d'aide compatibles avec le marché commun en application des articles 87 et 88 du traité (Règlement général d'exemption par catégorie).

Ainsi, en application des dispositions de l'article 4 de l'annexe I au règlement précité, les seuils d'effectif et de chiffre d'affaires ou de total de bilan, permettant d'apprécier si la société est une PME, sont ceux relatifs au dernier exercice comptable clôturé au jour de la souscription effectuée par le contribuable et sont calculés sur une base annuelle.

S'agissant d'une société nouvellement créée et dont les comptes n'ont pas encore été clôturés, le 3 de l'article 4 précité prévoit expressément que les seuils d'effectif et de chiffre d'affaires ou de total de bilan font l'objet d'une estimation en cours d'exercice. A cet égard, il est précisé que dans ce cas, et comme pour la réduction d'impôt de solidarité sur la fortune prévue à l'article 885-0 V bis du CGI (BOI 7 S-3-08 du 11 avril 2008, n° 32), la réduction d'impôt sur le revenu n'est pas remise en cause si ces seuils sont effectivement respectés lors de la première clôture des comptes de la société.

Rescrit: précisions sur le régime fiscal de faveur en cas d'augmentation de capital avec maintien du DPS pendant la période d'acquisition

Rescrit n°2009/39 du 23/06/2009

Question :

Quelles sont les modalités d'ajustement du nombre d'actions gratuites permettant de bénéficier du maintien du régime fiscal de faveur en cas d'augmentation de capital avec maintien du droit préférentiel de souscription (DPS) pendant la période d'acquisition ?

Réponse :

1. Rappels des principes

Conformément à l'article L. 225-197-1 du code de commerce, l'attribution d'actions gratuites par le conseil d'administration ou le directoire procède d'une autorisation donnée par l'assemblée générale extraordinaire (AGE), sur le rapport du conseil d'administration ou du directoire et sur le rapport spécial des commissaires aux comptes.

Le n° 40 de l'instruction administrative n° 184 du 10 novembre 2006, publiée au bulletin officiel des impôts sous la référence BOI 5 F-17-06, prévoit qu'en cas d'opération sur le capital de la société pendant la phase d'acquisition, l'AGE peut autoriser le conseil d'administration ou le directoire à adapter le nombre d'actions gratuites attribuées en vue de garantir la neutralité de ces opérations sur les droits des attributaires à des actions de la société émettrice.

Sous réserve qu'il n'ait pour seul objet et pour seul effet que de préserver à l'identique les droits des bénéficiaires, cet ajustement ne remet pas en cause la validité de l'attribution initiale. En outre, les actions gratuites nouvelles en résultant sont soumises aux mêmes conditions et critères que ceux portant sur les droits initiaux. Ainsi, par exemple, les actions nouvelles sont grevées du délai d'acquisition restant à courir à la date de l'ajustement des droits initiaux.

2. Application en cas d'augmentation de capital avec maintien du droit préférentiel de souscription.

Dans le cadre d'une augmentation de capital, avec maintien du droit préférentiel de souscription (DPS), réalisée par la société durant la phase d'acquisition des actions gratuites, l'ajustement du nombre d'actions gratuites peut être réalisé :

- soit en appliquant au nombre d'actions gratuites initialement attribuées le rapport entre la valeur de l'action avant détachement du droit préférentiel de souscription (DPS) et la valeur de l'action après détachement du DPS (valeur “ex droit”), la valeur de l'action et la valeur “théorique” du DPS étant déterminées sur la base de la moyenne des cours pondérés de l'action lors des trois dernières séances de cotation précédant le détachement du DPS ;

- soit en leur appliquant le rapport entre, d'une part, la valeur du DPS augmenté de la valeur “ex droit” de l'action et, d'autre part, la valeur “ex droit” de l'action, telles que ces valeurs ressortent de la moyenne des premiers cours cotés pendant toutes les séances de bourse incluses dans la période de souscription.

Rescrit: application du dispositif de lutte contre la sous-capitalisation prévu à l'article 212 du CGI

Rescrit n°2009/38 du 23/06/2009

Question :

Quelles sont les modalités d'application de la tolérance prévue au n° 56 de l'instruction administrative 4 H-8-07 permettant de substituer le capital social aux capitaux propres pour le calcul du ratio prévu au a du 1 du II de l'article 212 du code général des impôts ?

Réponse :

En application des dispositions du a du 1 du II de l'article 212 du code général des impôts, une entreprise n'est pas considérée comme sous-capitalisée si elle respecte le ratio d'endettement, à savoir si le montant moyen des avances consenties par l'ensemble des entreprises qui lui sont liées n'excède pas une fois et demie le montant de ses capitaux propres.

Toutefois, il a été admis qu'il puisse être substitué à la valeur des capitaux propres celui du capital social s'il est d'un montant supérieur, sous réserve que les dispositions du code de commerce, notamment celles prévues aux articles L.223-42 et L.225-248 de ce code, soient respectées.

S'agissant des SCI, des SCS ou des SNC, non soumises à ces dispositions du code de commerce, cette tolérance s'applique sans condition.

Il en est de même lorsque les capitaux propres d'une société constituée sous la forme d'une SARL, SA, SCA ou SAS, après prise en compte du résultat de l'exercice clos, sont inférieurs au capital social tout en restant supérieurs à la moitié du capital social. En revanche, lorsque le montant des capitaux propres de ces sociétés, après prise en compte du résultat de l'exercice clos, est inférieur à la moitié du capital social, la société concernée doit respecter les obligations du code de commerce rappelées précédemment pour bénéficier de cette tolérance. A cet égard, dans l'hypothèse où la déclaration de résultats de l'exercice au titre duquel la société souhaite bénéficier de cette tolérance serait déposée avant l'expiration du délai légal de consultation des associés ou actionnaires, la société s'engagera sous forme de mention expresse jointe à cette déclaration à réaliser cette consultation dans les délais impartis.

Nouvelles dispositions régissant le crédit d'impôt pour la récupération et le traitement des eaux de pluie

L’article 49 de la loi sur l’eau et les milieux aquatiques (n° 2006-1772 du 30 décembre 2006) a
étendu le champ d’application du crédit d’impôt sur le revenu pour dépenses d’équipement de l’habitation principale en faveur des économies d’énergie et du développement durable, codifié sous l’article 200 quater du code général des impôts (CGI), au coût des équipements de récupération et de traitement des eaux pluviales.

Les dépenses relatives à cette catégorie d’équipements ouvrent droit, sous le plafond de dépenses général et pluriannuel prévu au 4 de l’article 200 quater précité du CGI, à un crédit d’impôt égal à 25 % de leur montant.

Les dépenses éligibles sont celles payées entre le 1er janvier 2007 et le 31 décembre 2012.
Un arrêté interministériel du 4 mai 2007, publié au Journal officiel du 5 mai 2007, a fixé la liste des équipements éligibles pour des utilisations des eaux pluviales collectées exclusivement à l’extérieur des habitations. L’instruction publiée au Bulletin officiel des impôts le 3 août 2007 sous la référence 5 B-18-07 commente ces dispositions.

Un nouvel arrêté interministériel du 3 octobre 2008, publié au Journal officiel du 18 octobre 2008, étend la liste des équipements éligibles à l’avantage fiscal en cas d’usage des eaux
de pluie collectées à l’intérieur des habitations dans les conditions et limites fixées par l’arrêté
interministériel du 21 août 2008 relatif à la récupération des eaux de pluie et à leur usage à l’intérieur et à l’extérieur des bâtiments, publié au Journal officiel du 29 août 2008.

L'instruction administrative publiée au BOI 5 B-21-09 commente ces nouvelles dispositions réglementaires, qui s’appliquent auxdépenses payées à compter du 19 octobre 2008.

Jurisprudence du Conseil d'Etat: litiges relatifs à l'amende pour absence de règlement par chèque

Décision rendue par le Conseil d'Etat en cassation - Arrêt n° 274000 du 16 février 2009

Par un arrêt du 16 février 2009, n° 274000, le Conseil d'Etat a jugé que la sanction encourue sur le fondement de l'article 1840 N sexies du code général des impôts alors applicable, pour inobservation des prescriptions de l'article 1er de la loi du 22 octobre 1940, a le caractère d'une sanction administrative que l'administration inflige à un administré.

Aussi, ces litiges relèvent non plus du contentieux de l’excès de pouvoir mais du plein contentieux.

En conséquence, il appartient au juge administratif, le cas échéant, de faire application d'une loi nouvelle plus douce entrée en vigueur entre la date à laquelle l'infraction a été commise et celle à laquelle il statue.

Cette décision qui constitue un revirement de jurisprudence s’applique aux contentieux en cours.


Décision du Conseil d’Etat du 16 février 2009, n° 274000, Ass., Société Atom c. / Ministre

DECISION DU CONSEIL D’ETAT :
« […] Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la Société Atom, qui exerce une activité de négoce de fruits et légumes, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 20 janvier 1994 au 31 décembre 1996 ; que l'administration fiscale a constaté que la Société Atom avait perçu de ses clients des paiements en espèces d'un montant supérieur à 5 000 F en infraction aux dispositions de l'article 1er de la loi du 22 octobre 1940 et que les opérations irrégulières s'élevaient à un montant
total de 5 444 331 F (829 982,91 €) ; que, par avis de mise en recouvrement en date du 25 janvier 1999, l'administration a, sur le fondement de l'article 1840 N sexies du code général des impôts, mis à la charge de la société une amende de 272 216 F (41 499 €) égale à 5 % des sommes indûment réglées en numéraire ; que la Société Atom se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 5 août 2004 par lequel la cour administrative d'appel de Paris a rejeté sa requête tendant à l'annulation du jugement du 24 février 2000 par lequel le tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande formée contre cette décision ;

Sans qu'il soit besoin d'examiner les moyens du pourvoi ;

Considérant qu'il appartient au juge du fond, saisi d'une contestation portant sur une sanction que l'administration inflige à un administré, de prendre une décision qui se substitue à celle de l'administration et, le cas échéant, de faire application d'une loi nouvelle plus douce entrée en vigueur entre la date à laquelle l'infraction a été commise et celle à laquelle il statue ; que, par suite, compte tenu des pouvoirs dont il dispose ainsi pour contrôler une sanction de cette nature, le juge se prononce sur la contestation dont il est saisi comme juge de plein contentieux ;

Considérant que la sanction encourue, en vertu des dispositions de l'article 1840 N sexies du code général des impôts alors applicable, pour inobservation des prescriptions de l'article 1er de la loi du 22 octobre 1940, a le caractère d'une sanction que l'administration inflige à un administré ; que, par suite, le recours formé contre une telle sanction est un recours de plein contentieux ; qu'il résulte des termes mêmes de l'arrêt attaqué que la cour administrative d'appel de Paris a estimé que la demande formée par la Société Atom devant le tribunal administratif de Melun contre l'amende qui lui avait été infligée en vertu de l'article 1840 N sexies du code général des impôts, relevait du contentieux de l'excès de pouvoir et qu'elle a statué sur l'appel contre le jugement de ce tribunal en se plaçant, non à la date de son arrêt, mais à celle de la décision de l'administration infligeant cette amende ; qu'il appartient au juge de cassation de relever d'office l'erreur ainsi commise par la cour sur l'étendue de ses pouvoirs; que l'arrêt attaqué doit donc être annulé ;

Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de faire application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative et de régler l'affaire au fond ;

Considérant qu'il ressort des termes mêmes du jugement attaqué que le tribunal administratif de Melun a estimé qu'il était saisi d'un recours pour excès de pouvoir contre la décision infligeant à la Société Atom l'amende prévue par l'article 1840 N sexies du code général des impôts, alors que, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, ce recours relevait du plein contentieux ; que, par suite, et sans qu'il soit besoin d'examiner les moyens de la requête de la société, le jugement doit être annulé ;

Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande de la Société Atom présentée devant le tribunal administratif de Melun ;

Considérant qu'aux termes de l'article 1er de la loi du 22 octobre 1940 modifié par l'article 80 de la loi du 23 décembre 1988 : (...) Les règlements qui excèdent la somme de cinq mille francs ou qui ont pour objet le paiement par fractions d'une dette supérieure à ce montant, portant sur les loyers, les transports, les services, fournitures et travaux ou afférents à des acquisitions d'immeubles ou d'objets mobiliers ainsi que le paiement des produits de titres nominatifs et des primes ou cotisations d'assurance doivent être effectués par chèque barré, virement ou carte de paiement ou de crédit ; qu'aux termes de l'article 1840 N sexies du code général des impôts,
issu de l'article 3 de la même loi modifiée et dans sa rédaction applicable à la date de l'infraction relevée à l'encontre de la Société Atom : Les infractions aux dispositions de l'article 1er de la loi du 22 octobre 1940 relatives aux règlements par chèques et virements, qui prescrit d'effectuer certains règlements par chèque barré ou par virement bancaire ou postal, sont punies d'une amende fiscale dont le montant est fixé à 5 % des sommes indûment réglées en numéraire. Cette amende, qui est recouvrée comme en matière de timbre, incombe pour moitié au débiteur et au créancier, mais chacun d'eux est solidairement tenu d'en assurer le règlement total ; que ces dispositions ont été modifiées par la loi du 2 août 2005 en faveur des petites et moyennes entreprises et par l'ordonnance du 7 décembre 2005 relative à des mesures de simplification en matière fiscale et à l'harmonisation et l'aménagement du régime des pénalités, les infractions aux dispositions de l'article L. 112-6 du code monétaire et financier, qui ont procédé à la codification de l'article 1er de la loi du 22 octobre 1940, étant passibles désormais, en vertu des dispositions combinées de l'article 1840 J du code général des impôts et des deuxième et troisième phrases de l'article L. 112-7 du code monétaire et financier, d'une amende fiscale dont le montant ne peut excéder 5 % des sommes indûment réglées en numéraire ; que ces dispositions ont ainsi substitué une amende dont le montant maximum peut atteindre 5 % des sommes indûment réglées en numéraire à une amende qui était antérieurement égale à 5 % de ces sommes ; qu'en vertu de ces nouvelles dispositions, le montant de l'amende doit être modulé, en fonction des circonstances propres à chaque espèce, sans que celui-ci atteigne nécessairement le plafond fixé par la loi ; que, dès lors, ces nouvelles dispositions issues de la loi du 2 août 2005 et de l'ordonnance du 7 décembre 2005 prévoient des peines moins sévères que la loi ancienne ; que, par suite, il y a lieu pour le Conseil d'Etat, statuant comme juge de plein contentieux sur la demande de la Société Atom, d'appliquer ces dispositions à l'infraction commise par cette société;

Considérant, en premier lieu, que le moyen tiré de ce que les dispositions de l'article 1840 N sexies du code général des impôts dans leur rédaction en vigueur à la date des faits seraient incompatibles avec les stipulations de l'article 6 § 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, ne peut être utilement invoqué dès lors, qu'ainsi qu'il a été ci-dessus, pour fixer le montant de l'amende, il est fait application des dispositions de l'article 1840 J du code général des impôts et des deuxième et troisième phrases de l'article L.112-7 du code monétaire et financier dans leur rédaction en vigueur à la date de la présente décision ;

Considérant, en deuxième lieu, que le procès-verbal dressé par l'administration fiscale le 18 juin 1998 comporte en annexe la liste des virements en espèces, constitutifs de l'infraction, figurant sur les comptes ouverts par la Société Atom auprès de trois organismes bancaires ; que si le défaut de désignation de l'identité du débiteur des sommes versées en espèces à la Société Atom dans le procès-verbal établi par le service doit, le cas échéant, être pris en compte pour apprécier si l'administration apporte la preuve qui lui incombe des éléments constitutifs de l'infraction, ce défaut demeure, en revanche, par lui-même sans influence sur la régularité de la procédure suivie par le service ; qu'en tout état de cause, l'instruction du 23 mars 1983, dont se prévaut la Société Atom, se borne à indiquer que le procès-verbal doit contenir, si possible, tous les éléments indispensables à l'identification de chaque contrevenant et ne met ainsi à la charge de l'administration aucune obligation dont la méconnaissance entacherait d'irrégularité la procédure qu'elle a suivie ;

Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte de l'instruction que la Société Atom a perçu des paiements en espèces pour des montants supérieurs aux seuils fixés par les dispositions combinées de l'article 1840 J du code général des impôts et des deuxième et troisième phrases de l'article L.112-7 du code monétaire et financier, en raison de transactions portant sur des fruits et légumes, qui sont des objets mobiliers entrant dans le champ d'application de ces dispositions ; que ces faits sont de nature à justifier la sanction, nonobstant la circonstance que les versements en cause provenaient d'un seul client, qualifié par la Société Atom elle-même « d'entreprise mauritanienne », dont le siège social est situé à l'étranger et qui n'était donc pas tenu de s'inscrire au registre du commerce et des sociétés en France en vertu du code de commerce français ;

Considérant, en quatrième et dernier lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'infraction a porté sur un montant total de 5 444 311 F (829 982,91 €), réparti sur trois exercices ; que, toutefois, la Société Atom fait valoir, d'une part, que les sommes reçues en espèces ont été versées sur des comptes bancaires et portées en comptabilité, de sorte que les paiements en espèces n'auraient pas eu pour finalité de permettre à la société requérante de se livrer à la fraude fiscale, d'autre part, qu'il ne lui était pas possible d'obtenir de son client, compte tenu de la situation de celui-ci, un règlement par chèque ou par virement ; qu'il n'est pas allégué par l'administration que ces versements auraient été effectués dans le cadre d'un circuit de blanchiment d'argent ; que, par suite, il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de fixer le montant de l'amende à 3 % des sommes indûment réglées en numéraire, soit 24 899 € ;

Sur les conclusions présentées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 000 € en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative au titre de la procédure suivie tant devant le Conseil d'Etat que devant la cour administrative d'appel ;

D E C I D E :

Article 1er : L'arrêt du 5 août 2004 de la cour administrative d'appel de Paris et le jugement du 24 février 2000 du tribunal administratif de Melun sont annulés.

Article 2 : L'amende mise à la charge de la Société Atom est fixée à un montant s'élevant à 3 % des sommes indûment réglées en numéraire, soit 24 899 €.

Article 3 : La Société Atom est déchargée de la différence entre le montant de l'amende mise à sa charge par l'avis de mise en recouvrement en date du 25 janvier 1999 et celui fixé à l'article 2 ci-dessus.

Article 4 : L'Etat versera à la Société Atom une somme de 1 000 € en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 5 : Le surplus de la demande présentée par la Société Atom devant le Tribunal administratif de Melun est rejeté. […] ».

NOTA :

Les litiges relatifs à l’amende prévue à l’article 1840 J du C.G.I., (ex. art. 1840 N sexies du C.G.I.) relèvent du plein contentieux administratif et non plus du contentieux de l’excès de pouvoir (C.E. 4 décembre 1992, n°118311, Section, Quiblier et fils).

Cette amende, bien que recouvrée comme en matière de timbre, constitue une sanction administrative encourue pour inobservation des prescriptions de l'article L. 112-6 du code monétaire et financier.

Elle doit être motivée, conformément aux articles 1er et 2 de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979, relative à la motivation des actes administratifs, et peut, le cas échéant, faire l’objet d’une modulation par le juge administratif dès lors que l’article L. 112-7 du code monétaire et financier prévoit que le montant de l’amende ne peut excéder 5 % des sommes indûment réglées en numéraire.

publié au BOI 13 K-7-09

Malus automobile: réduction accordée aux familles nombreuses

Le décret 2009-616 du 3 juin 2009 précise que les foyers fiscaux qui comprennent au moins trois enfants à charge peuvent bénéficier d'une réduction du malus automobile applicable aux voitures particulières les plus polluantes (véhicules émettant plus de 160 gr de CO2 par kilomètre). La réduction est accordée sous la forme d'un remboursement.

La condition relative au nombre d'enfants à charge du foyer fiscal, appréciée à la date de la première immatriculation en France du véhicule, peut être justifiée, par exemple, par un document délivré par la caisse d'allocations familiales, une copie du livret de famille ou du dernier avis d'impôt sur le revenu.

La demande de remboursement est à adresser à la trésorerie dont les coordonnées figurent sur l'avis d'imposition à l'IR, au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de l'immatriculation du véhicule, en joignant à sa demande l'un des justificatifs exigés ci-avant et une copie de la carte grise du véhicule.

Décret 2009-616 du 3 juin 2009, JO du 5, p. 9236

Rescrit: conditons pour bénéficier du régime spécifique de TVA des agences de voyage prévu au e de l'article 266 du CGI

Rescrit n°2009/33 du 12/05/2009

Question :

En matière de taxe sur la valeur ajoutée (TVA), le régime spécifique des agences de voyages est-il applicable aux seuls titulaires d'une licence d'agent de voyages ou d'un agrément spécial ?

Réponse :

Conformément aux dispositions du e de l'article 266 du code général des impôts (CGI), relèvent du régime particulier des agences de voyages les entreprises qui agissent en leur propre nom à l'égard du client et utilisent pour la réalisation du voyage des livraisons et des prestations de services rendus par des tiers.

Pour l'application de ce régime, il convient de s'attacher à la nature et aux conditions de réalisation de l'opération, sans autre considération tenant par exemple à la détention d'une autorisation administrative spécifique (1) (licence ou agrément).

(1) Cf. en ce sens les principes dégagés par la Cour de Justice des Communautés Européennes (CJCE) dans l'arrêt Madgett et Baldwin (C 308/96 et C 94/97 du 28 octobre 1998).

Extension du contrôle sur demande en matière de crédit d'impôt recherche

Afin d’offrir plus de sécurité juridique aux entreprises, l’article 69 V de la loi de finances pour 2008 codifié à l’article L. 13 CA du livre des procédures fiscales (LPF) étend à toutes les entreprises le contrôle sur demande prévu à l’article L. 13 C du LPF en tant qu’il porte sur le crédit d’impôt défini à l’article 244 quater B du code général des impôts (CGI).

Ainsi, les entreprises peuvent, quel que soit le montant de leur chiffre d’affaires, s’assurer que les dépenses qu’elles ont engagées sont éligibles au crédit d’impôt recherche (CIR).

Sous réserve d’aménagements, la procédure de contrôle sur demande « CIR » demeure applicable dans les conditions de droit commun définies à l’article L. 13 C du LPF et commentées au BOI 13 L-02-06.

Ce nouveau dispositif s’applique aux crédits d’impôts calculés au titre des dépenses de recherche exposées à compter du 1er janvier 2008.

L'instruction administrative est publiée au BOI 13 L-8-09.

Impôt sur le revenu: réduction d'impôt en faveur des contribuables qui souscrivent pour la première fois leur déclaration d'impôt sur le revenu par v

L’article 199 novodecies du code général des impôts, issu de l’article 36 de la loi de finances
rectificative pour 2003 (n° 2003-1312 du 30 décembre 2003) et de l’article 4 de la loi de finances pour 2005 (n° 2004-1484 du 30 décembre 2004), prévoit une réduction d’impôt de 20 € en faveur des contribuables qui, au titre de la même année civile, procèdent à la déclaration de leurs revenus par voie électronique et au paiement par une voie moderne de leur impôt sur le revenu.

Ce dispositif, institué à titre expérimental pour l’imposition des revenus 2004, 2005 et 2006, a été prorogé jusqu’à l’imposition des revenus de 2009 par l’article 8 de la loi de finances pour 2008 (n° 2007-1822 du 27 décembre 2007) qui par ailleurs circonscrit le champ d’application de la réduction d’impôt aux contribuables qui procèdent, pour la première fois, à la déclaration de leurs revenus par voie électronique.

L'instruction administrative publiée au BOI 5 B-20-09 a pour objet de commenter ces dispositions qui s’appliquent pour l’imposition des revenus 2007, 2008 et 2009.

Bouclier fiscal: modalités d'exercice de l'autoliquidation du plafonnement par le contribuable

Pour l’exercice du droit à restitution prévu à l’article 1649-0 A du code général des impôts, l’article 38 de la loi de finances pour 2009 met en place une nouvelle procédure, dite d’autoliquidation du plafonnement des impositions directes en fonction des revenus (« bouclier fiscal »).

Instauré par l’article 74 de la loi de finances pour 2006 (n° 2005-1719 du 30 décembre 2005) »), le bouclier fiscal, codifié sous les articles 1 et 1649-0 A du code général des impôts (CGI), a été modifié par l’article 11 de la loi en faveur du travail, de l’emploi et du pouvoir d’achat (n° 2007-1223 du 21 août 2007), dite loi TEPA.

Cette nouvelle modalité d’exercice du droit à restitution, alternative à la procédure actuelle de réclamation, permet désormais aux bénéficiaires de procéder eux-mêmes à l’imputation, sur le paiement de certaines impositions, de la créance qu’ils détiennent sur l’Etat à raison du plafonnement d’impositions déjà payées. Cette créance peut être utilisée pour le paiement de l’impôt de solidarité sur la fortune, des taxes foncières sur les propriétés bâties et non bâties et de la taxe d’habitation afférentes à l’habitation principale du contribuable, et des contributions et prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine. Elle ne peut donc notamment pas être utilisée pour le paiement de l’impôt sur le revenu.

L’imputation de la créance est assortie de l’obligation de déposer, auprès du service chargé du recouvrement de l'imposition qui fait l'objet de cette imputation, une déclaration faisant état du montant total des revenus et des impositions pris en compte, de celui de la créance acquise à raison du droit à restitution et, enfin, de l'imposition sur laquelle la créance est imputée.

Par son caractère déclaratif, cette procédure se distingue de la procédure actuelle, par ailleurs maintenue, qui constitue quant à elle une réclamation contentieuse au sens de l’article L. 190 du livre des procédures fiscales (LPF).

L'instruction administrative publiée au BOI 13 A-3-09 commente ces nouvelles modalités d’exercice du droit à restitution, qui s’appliquent à compter du 1er janvier 2009 pour le plafonnement des impositions directes afférentes aux revenus réalisés à compter de l’année 2007 (« bouclier 2009 »).

Rescrit: Affaire « Madoff » et évaluation des actions de SICAV et des parts de FCP en matière d'ISF et de droits d'enregistrement

Rescrit n°2009/37 du 02/06/2009

Question :

Pour l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) et des droits de mutation à titre gratuit (donations et successions), les actions de sociétés d'investissement à capital variable (SICAV) et les parts de fonds communs de placement (FCP) doivent être retenues pour leur valeur vénale, selon le cas, au 1er janvier de l'année d'imposition ou à la date de la donation ou du décès.

S'agissant des parts ou actions d'organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM) affectées par « l'affaire Madoff » dont les souscriptions et rachats ont été suspendus avant la date du fait générateur de l'impôt, est-il possible de retenir pour valeur vénale des parts ou actions concernées non pas leur dernière valeur liquidative connue mais une valeur estimative de rachat déterminée par la société de gestion en retenant une valeur symbolique ou nulle pour ce qui concerne la part de l'actif de la société ou du fonds investie dans des fonds affectés par cette fraude ?

Réponse :

Conformément aux articles 666 et 885 D du code général des impôts (CGI), les droits d'enregistrement et l'ISF sont assis sur la valeur vénale des biens.

A cet égard, les actions de SICAV et des parts de FCP sont évaluées sur la base de leur dernière valeur de rachat connue au 1er janvier de l'année d'imposition (s'agissant de l'ISF) ou à la date de la donation ou du décès (s'agissant des DMTG), en application des articles 799 et 885 D du code général des impôts (CGI). La doctrine administrative (DB 7 S 352 n° 28) précise en outre que les actions de SICAV et les parts de FCP doivent être évaluées, pour la détermination de l'assiette de l'ISF, « à leur dernière valeur de rachat connue (…), à l'exclusion de toute autre méthode ».

Dans le cadre de l'affaire Madoff, l'Autorité des marchés financiers (AMF) a recommandé le 17 décembre 2008 à tous les organismes de placement ayant investi plus de 5 % de leur actif dans des fonds étrangers affectés par cette fraude, de suspendre les souscriptions et les rachats et donc de ne plus calculer de valeur liquidative. Cette suspension est exceptionnelle et temporaire. Dès que des informations plus précises seront connues sur la situation des fonds étrangers touchés par l'affaire Madoff, les souscriptions et les rachats pourront reprendre.

Compte tenu que la suspension des rachats traduit la nécessité d'une réévaluation de la valeur des parts ou actions et de la perte de valeur probable des actifs exposés, il est admis à titre exceptionnel, pour la détermination de l'assiette de l'ISF et des DMTG dont le fait générateur est postérieur à la suspension des souscriptions et des rachats, que la valeur des actifs exposés dans le cadre de l'affaire Madoff soit, sous réserve du cas où cette valeur aurait été garantie par le gestionnaire aux porteurs de parts ou actions, considérée comme nulle pour l'évaluation des parts et actions des organismes de placement concernés. En revanche, les actifs non exposés restent soumis aux règles habituelles de calcul des valeurs liquidatives et doivent être inclus dans l'assiette imposable des détenteurs des parts ou actions.

Cette mesure exceptionnelle n'est pas applicable pour la détermination de l'assiette de l'ISF et des DMTG dont le fait générateur est antérieur à la suspension des souscriptions et des rachats. Dans cette situation, des souscriptions et des rachats ayant été effectués à la valeur liquidative des parts ou actions concernées après le fait générateur de l'impôt, c'est cette valeur qui doit être retenue pour l'assiette, selon le cas, de l'ISF ou des DMTG.

BNC: exonération des sommes perçues dans le cadre de l'attribution du prix Nobel et des récompenses internationales de niveau équivalent

Le 1° de l’article 92 A du code général des impôts prévoit que les sommes perçues dans le cadre de l’attribution du prix Nobel par les lauréats de ce prix ne sont pas soumises à l’impôt sur le revenu. Le 2° de ce même article dispose qu’il en est de même des sommes perçues dans le cadre de l’attribution de récompenses internationales de niveau équivalent au prix Nobel dans les domaines littéraire, artistique ou scientifique dont la liste est fixée par décret en Conseil d’Etat. Cette liste figure à l’article 39 A de l’annexe II au code général des impôts.

Ces dispositions s’appliquent pour la détermination de l’impôt sur le revenu dû au titre de 2008 et des années suivantes.

S’agissant des récompenses internationales et des prix Nobel, la doctrine administrative exprimée aux nos 9 à 11 de la documentation de base 5 G 2222 est donc devenue caduque pour la détermination de l’impôt sur le revenu dû au titre de 2008 et des années suivantes. En revanche, cette doctrine reste applicable aux récompenses nationales ou européennes.

Instruction administrative publiée au BOI 5 G-4-09

Aménagements du régime d'exonération des plus-values réalisées par les petites entreprises

L’article 37 de la loi de finances rectificative pour 2005 (n° 2005-1720 du 30 décembre 2005) a aménagé le régime d’exonération des plus-values professionnelles réalisées par les entreprises soumises à l’impôt sur le revenu, prévu à l’article 151 septies du code général des impôts.

Cet article prévoit l’exonération des plus-values, à l’exception de celles afférentes aux biens entrant dans le champ d’application du A de l’article 1594-0 G du même code, réalisées par les contribuables qui exercent leur activité depuis au moins cinq ans et dont les recettes n’excèdent pas 250 000 € pour les entreprises dont le commerce principal est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place ou de fournir le logement ainsi que les entreprises relevant des bénéfices agricoles et 90 000 € pour les autres entreprises ou les titulaires de bénéfices non commerciaux. Au-delà de ces seuils, une exonération dégressive est prévue lorsque les recettes sont comprises entre 250 000 € et 350 000 € s’agissant de la première catégorie d’entreprises et entre 90 000 € et 126 000 € s’agissant de la seconde.

Pour l’essentiel, l’article 151 septies est modifié sur les points suivants :
- il est réservé aux plus-values de cession réalisées dans le cadre d’activités exercées à titre professionnel ;
- la notion de recettes annuelles pour le calcul des seuils ouvrant droit à exonération s’entend de la moyenne des recettes, appréciées hors taxes, réalisées au cours des deux années qui précèdent la période de réalisation des plus-values ;
- les règles applicables lorsque l’entrepreneur individuel est également associé d’une société ou d’un groupement soumis à l’impôt sur le revenu sont harmonisées ; il est tenu compte, quelle que soit la nature de l’activité exercée par le contribuable, des recettes réalisées par la société ou le groupement à proportion de ses droits dans les bénéfices ;
- la mise en oeuvre du présent dispositif ne peut pas se cumuler avec celle du régime prévu à l’article 238 quindecies du code général des impôts ni avec celle des dispositifs instituant un report d’imposition (articles 41, 93 quater I ter, 151 octies, 151 octies A et 151 octies B du même code). Elle peut, en revanche, se cumuler avec l’application des articles 151 septies A (exonération des plus-values en cas de départ à la retraite) et 151 septies B du code déjà cité (abattement sur les plus-values à long terme afférentes à des immeubles d’exploitation détenus depuis plus de cinq ans).

Instruction administrative publiée au BOI 5 K-1-09