Plus-values mobilières: exonération conditionnelle en cas de cession au profit d'un membre du groupe familial du cédant

En application des dispositions du 3 du I de l’article 150-0 A du code général des impôts (CGI), les plus-values réalisées par les particuliers lors de la cession de certains droits sociaux au profit d’un membre de la famille du cédant sont exonérées d’impôt sur le revenu lorsque les conditions suivantes sont remplies :
- les droits cédés, détenus par le cédant, seul ou avec les membres de son groupe familial, doivent avoir dépassé ensemble 25 % des droits dans les bénéfices sociaux de la société concernée à un moment quelconque au cours des cinq années précédant la cession ;
- les titres cédés sont ceux d’une société soumise à l’impôt sur les sociétés et ayant son siège social en France ;
- la cession doit avoir été réalisée au profit d’un membre du groupe familial du cédant, à savoir son conjoint ou partenaire lié par un PACS, ou leurs ascendants et descendants, ou encore leurs frères et soeurs ;
- le cessionnaire ne doit pas revendre à un tiers au groupe familial du cédant tout ou partie des droits sociaux dans le délai de cinq ans suivant la cession bénéficiant de l’exonération.


L’article 18 de la quatrième loi de finances rectificative pour 2010 (n° 2010-1658 du 29 décembre 2010, Journal officiel du 30 décembre 2010):
- étend le champ d’application de l’exonération aux plus-values réalisées sur des titres de sociétés européennes ;
- soumet l’ensemble des plus-values de l’espèce aux prélèvements sociaux dus au titre des revenus du patrimoine ;
- les prend en compte pour le calcul du revenu fiscal de référence (RFR).

L'instruction fiscale publiée au BOI 5 C-2-12 commente ces dispositions, qui sont applicables aux cessions réalisées depuis le 1er janvier 2011.

Elargissement du dispositif d’exonération des plus-values de cession de droits sociaux au sein du groupe familial aux plus-values de cession de titres de sociétés européennes

Jusqu’au 31 décembre 2010, seules les plus-values réalisées lors de la cession de titres de sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés et ayant leur siège social en France étaient exonérées d’impôt sur le revenu (et de prélèvements sociaux) en application des dispositions du 3 du I de l’article 150-0 A du CGI.

 Afin d’assurer la conformité de ce dispositif d’exonération au droit communautaire, l’article 18 de la quatrième loi de finances rectificative pour 2010 (n° 2010-1658 du 29 décembre 2010, Journal officiel du 30 décembre 2010) en étend le champ d’application aux plus-values de cession de droits sociaux de sociétés soumises à un impôt équivalent à l’impôt sur les sociétés et ayant leur siège dans un Etat de l’Union européenne ou dans un autre Etat partie à l’Espace économique européen (EEE) ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales.

Cette condition est présumée remplie lorsque la société dont les titres ou droits sont cédés est cotée sur un marché réglementé d’un de ces Etats.

Les impôts équivalents à l’impôt sur les sociétés s’entendent des impôts de quotité exprimés en unité monétaire, assis sur un résultat fiscal, non déductibles de ce résultat et qui sont versés à titre définitif et sans contrepartie au profit d’Etats souverains, d’Etats membres d’Etat fédéraux ou confédérés ou autres subdivisions politiques d’un Etat (cantons) ou de territoires non souverains jouissant de l’autonomie financière par rapport à l’Etat souverain dont ils dépendent (territoires et collectivités territoriales d’outre-mer, îles anglo-normandes …).

Pour plus de précisions sur les impôts équivalents à l’impôt sur les sociétés français, il convient de se reporter à la liste figurant en annexe 2 de l'instruction fiscale publiée au BOI 5 C-2-12.

Imposition aux prélèvements sociaux dus sur les revenus du patrimoine

Conformément aux dispositions de l’article L. 136-6 du code de la sécurité sociale, les prélèvements sociaux dus sur les revenus du patrimoine sont assis sur le montant net des revenus concernés retenu pour l’établissement de l’impôt sur le revenu. Ces prélèvements sont acquittés par voie de rôle.

Les plus-values de cessions de droits sociaux réalisées par un particulier au profit d’un membre de son groupe familial étant exonérées d’impôt sur le revenu, elles l’étaient par suite des prélèvements sociaux dus au titre des revenus du patrimoine (CGS, CRDS, prélèvement social de 3,4 % et contributions additionnelles à ce prélèvement de 1,1 % et de 0,3 %)(1).

Modifiant à cet effet l’article L. 136-6 précité du code de la sécurité sociale, l’article 18 de la quatrième loi de finances rectificative pour 2010 soumet expressément le montant de ces plus-values aux prélèvements sociaux dus sur les revenus du patrimoine.

Pour la détermination de l’assiette des prélèvements sociaux, il n’est pas tenu compte des moins-values de cession de valeurs mobilières et de droits sociaux réalisées au cours de la même année. Ces prélèvements sont donc appliqués au montant des gains portés en ligne 3VY de la déclaration d’ensemble des revenus n° 2042, sans que ces gains soient compensés par les pertes portées ligne 3VH de la déclaration précitée.

La perte constatée en ligne 3 VH au titre d’une année est imputable à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux sur les plus-values de même nature réalisées exclusivement au cours des dix années suivantes.

Prise en compte des plus-values de cessions réalisées au sein du groupe familial pour le calcul du revenu fiscal de référence (RFR)

Le revenu fiscal de référence (RFR), dont les règles de détermination sont fixées au IV de l’article 1417 du CGI, est calculé en prenant en compte les revenus et plus-values retenus pour l’établissement de l’impôt sur le revenu de l’année précédente, majoré du montant de certaines charges déductibles du revenu global, de certains abattements et de certaines plus-values exonérées. Pour les cessions réalisées jusqu’au 31 décembre 2010, les plus-values de cessions réalisées au sein du groupe familial n’étaient pas prises en compte pour le calcul du RFR.

Afin d’améliorer l’appréhension de la capacité contributive réelle des contribuables au travers de ce revenu, l’article 18 de la quatrième loi de finances rectificative pour 2010 inclut le montant de ces plus-values dans le calcul du RFR.

Obligations déclaratives

Aux termes de l’article 170 du CGI, les contribuables ont l’obligation de déposer chaque année une déclaration d’ensemble de leurs revenus (déclaration n° 2042). Sont mentionnés sur cette déclaration les revenus et gains imposables à l’impôt sur le revenu ainsi que certains revenus, bénéfices ou plus-values exonérés d’impôt sur le revenu, afin de déterminer le revenu fiscal de référence (RFR) et d’assurer l’imposition aux prélèvements sociaux dus au titre des revenus du patrimoine.

Les plus-values exonérées d’impôt sur le revenu en application du 3 du I de l’article 150-0 A du CGI n’étaient, pour les cessions réalisées jusqu’au 31 décembre 2010, pas mentionnées sur la déclaration d’ensemble des revenus dans la mesure où elles étaient exonérées d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux et n’étaient pas prises en compte dans le calcul du RFR.

Les plus-values de cessions réalisées au sein du groupe familial entrant désormais dans le calcul du revenu fiscal de référence et dans l’assiette des prélèvements sociaux dus au titre des revenus du patrimoine, les contribuables sont tenus de déclarer le montant de ces plus-values exonérées d’impôt sur le revenu sur la déclaration d’ensemble des revenus en ligne 3 VY.

Entrée en vigueur

Ces nouvelles dispositions sont applicables aux cessions réalisées depuis le 1er janvier 2011.

Instruction fiscale publiée au BOI 5 C-2-12

(1) Taux en vigueur à la date de publication de l'instruction fiscale publiée au BOI 5 C-2-12