Les mêmes salariés cumulent aujourd’hui plusieurs avantages : aide de l’employeur au financement de la couverture complémentaire santé, exonération de cette participation, et déductibilité de leur propre cotisation salariale. Cette situation entraîne une inégalité de traitement par rapport à la plupart des adhérents d’une complémentaire santé à titre individuel.

Du fait de la progressivité de l’impôt sur le revenu, l’aide publique associée à l’exonération croît avec les revenus des ménages aidés. Ainsi, pour un salarié dont le revenu imposable par part est compris entre 70 830 et 150 000€, dont le taux marginal d’imposition est de 41%, l’aide publique totale est de 440€, soit plus que pour un travailleur pauvre relevant de l’ACS (dont le montant est de 200€ pour une personne âgée de 16 à 49 ans et de 350€ pour une personne entre 50 et 59 ans).

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Le régime fiscal des intérêts d’emprunts entre sociétés liées peut permettre la mise en place d’un schéma d’optimisation fiscale qui a pour effet de créer artificiellement de l’endettement dans l’une des sociétés du groupe. L’endettement peut alors servir à réduire le résultat imposable d’une filiale française, et déplacer le bénéfice vers une entité prêteuse située dans un pays où la fiscalité est très faible.

Ce montage vise à réduire indûment le montant d’impôts acquittés par le groupe auquel les deux sociétés appartiennent. Le montage est d’autant plus puissant lorsque le prêt est accordé au travers d’un produit financier « hybride ».

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Le BOFiP-Impôts est mis à jour de l'article 73 de la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013 qui modifie le plafonnement global de certains avantages fiscaux à l'impôt sur le revenu prévu à l'article 200-0 A du code général des impôts (CGI) en ramenant la part forfaitaire du plafond de 18 000 € à 10 000 € et en supprimant  la part proportionnelle de 4 % du revenu imposable dont peut bénéficier un contribuable au titre d'une même année d'imposition.

Ce plafond de 10 000 € est majoré des avantages fiscaux obtenus au titre des réductions d'impôt en faveur des investissements outre-mer et des souscriptions au capital de sociétés de financement de l'industrie cinématographique et de l'audiovisuel (SOFICA) dans la limite totale de 18 000 €. 

Par ailleurs, la réduction d'impôt au titre des dépenses supportées en vue de la restauration complète d'un immeuble bâti  (réduction d'impôt "MALRAUX") est désormais exclue du champ d'application du plafonnement global.

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L’article 39 de la loi portant engagement national pour le logement (n° 2006-872 du 13 juillet 2006) modifié a mis en place, pour les baux conclus à compter du 1er octobre 2006, une déduction spécifique des revenus fonciers en faveur des propriétaires bailleurs qui donnent en location des logements à loyers maîtrisés en application d’une convention conclue avec l’Agence nationale de l’habitat (Anah).

Codifiée au m du 1° du I de l’article 31 du code général des impôts (CGI), cette déduction spécifique, également appelée « conventionnement Anah » ou « Borloo ancien », est consentie à compter de la date de prise d'effet de la convention et pendant toute sa durée d'application. Il peut s’agir d’une convention à loyer intermédiaire mentionnée à l’article L. 321-4 du code de la construction et de l’habitation (CCH) ou d’une convention à loyer social ou très social mentionnée à l’article L. 321-8 du même code.

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Rescrit n°2012/13 du 06/03/2012

Question :

Les frais correspondants aux prestations de conseil ou d'assistance en matière de liquidation des droits à la retraite sont-ils déductibles des revenus imposables à l'impôt sur le revenu ?

Réponse :

En application du 1 de l'article 13 du code général des impôts, sont admises en déduction, pour la détermination du revenu imposable à l'impôt sur le revenu, les dépenses effectuées en vue de l'acquisition ou de la conservation dudit revenu.

La doctrine administrative (DB 5 F 26, n°4) précise que ne peuvent être admises en déduction du montant des pensions et rentes viagères à titre gratuit que certaines menues dépenses payées pour l'encaissement des arrérages, telles que les frais de certificat de vie par exemple, ou les frais de procès engagés pour obtenir le paiement ou la revalorisation d'une pension alimentaire.

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Par un arrêt rendu le 23 décembre 2011, le Conseil d’État a jugé, dans le droit fil de la jurisprudence communautaire(1) que dans le cadre des opérations dites triangulaires, n’ouvre pas immédiatement droit à déduction la T.V.A. ayant grevé une acquisition intracommunautaire dont, en application du mécanisme dit du « filet de sécurité », le lieu d’imposition est réputé se situer, non sur le territoire de l'État membre d'arrivée des biens mais sur celui de l'État membre qui a attribué le numéro d'identification sous lequel l'acquisition a été effectuée.

En effet, non seulement les biens n'ayant pas été réellement introduits dans l’État membre d’attribution du numéro d’identification ils ne sauraient y être utilisés pour les besoins des opérations taxables de l’assujetti concerné mais, en tout état de cause, si elle était autorisée, une telle déduction priverait d’effet utile le mécanisme dit du « filet de sécurité ».

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Le 5° du II de l’article 156 du code général des impôts permet la déduction des versements faits en vue de la retraite mutualiste du combattant mentionnée à l’article L. 222-2 du code de la mutualité. La déduction est ainsi subordonnée à la condition, notamment, que les versements soient destinés à la constitution d’une rente donnant lieu à majoration de l’Etat, dont le montant maximal (y compris la majoration) est calculé par référence, d’une part au nombre de points d’indice des pensions militaires d’invalidité défini par une loi de finances, et d’autre part de la valeur du point de ces pensions au 1er janvier de chaque année.

Ainsi, pour l’imposition des revenus de 2010 déclarés en 2011, ce montant a été calculé sur la base de 125 points d’indice en application des dispositions de l’article 101 de la loi de finances pour 2007 (loi n° 2006-1666 du 21 décembre 2006, JO du 27 décembre 2006). Ce montant est resté constant depuis cette date.

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Le dispositif de lutte contre la sous-capitalisation prévu au II de l’article 212 du code général des impôts limitait la déduction des seuls intérêts dus à des entreprises liées directement ou indirectement au sens du 12 de l’article 39 du même code (cf. BOI 4 H-8-07). Ainsi, les intérêts dus à des entreprises non liées échappaient au dispositif et ce, même lorsque le remboursement des sommes correspondantes était garanti par une sûreté accordée par une entreprise liée à la société emprunteuse.

L’article 12 de la loi n° 2010-1657 du 29 décembre 2010 de finances pour 2011 étend le dispositif de lutte contre la sous-capitalisation à l’ensemble des prêts souscrits auprès d’une entreprise tierce et dont le remboursement est garanti par une entreprise liée à la société débitrice, sous réserve de certaines exceptions.

Les intérêts dus à raison de sommes laissées ou mises à disposition dont le remboursement est garanti par une société liée au débiteur sont désormais assimilés à des intérêts versés à des entreprises liées au sens du 12 de l’article 39 du même code. L’assimilation ne s’applique qu’au seul dispositif de lutte contre la sous-capitalisation prévu au II de l’article 212, et ne concerne donc pas le dispositif de limitation du taux d’intérêt servi à une entreprise liée prévu au I de ce même article.

Instruction fiscale publiée au BOI 4 H 3-11

Pour l’application des dispositions des articles 199 undecies A, 217 undecies et 217 duodecies du code général des impôts (CGI) dans le secteur du logement intermédiaire, des plafonds de loyer et de ressources du locataire doivent être respectés. Les montants de ces plafonds sont révisés annuellement.

Pour le bénéfice de ces dispositions, les plafonds de ressources sont appréciés en fonction de la situation de l'ensemble des couples, y compris ceux vivant en concubinage (voir le tableau prévu à l’article 46 AG duodecies de l'annexe III au CGI). Pour plus de précisions sur les modalités d’appréciation des plafonds de ressources des locataires, il convient de se reporter aux n° 70 et suivants de l’instruction administrative du 2 novembre 2006 publiée au bulletin officiel des impôts (BOI) sous la référence 5 D-4-06.

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Le 5° du II de l’article 156 du code général des impôts permet la déduction des versements faits en vue de la retraite mutualiste du combattant mentionnée à l’article L. 222-2 du code de la mutualité. La déduction est ainsi subordonnée à la condition, notamment, que les versements soient destinés à la constitution d’une rente donnant lieu à majoration de l’Etat, dont le montant maximal (y compris la majoration) est calculé par référence, d’une part au nombre de points d’indice des pensions militaires d’invalidité défini par une loi de finances, et d’autre part de la valeur du point de ces pensions au 1er janvier de chaque année.

Ainsi, pour l’imposition des revenus de 2009 déclarés en 2010, ce montant a été calculé sur la base de 125 points d’indice en application des dispositions de l’article 101 de la loi de finances pour 2007 (loi n° 2006-1666 du 21 décembre 2006, JO du 27 décembre 2006). Ce montant est resté constant depuis cette date.

Pour 2010, la valeur du point s’élève à 13,72 € au 1er janvier 2010 en application de l’article 1er de l’arrêté du 3 décembre 2009.

Par suite, le montant maximal de la rente (y compris la majoration) s’établit au titre de l’année d’imposition des revenus 2010 (déclarés en 2011) à 1 715 €.

Instruction fiscale publiée au BOI 5 B-1-11

Rescrit n° 2010/70 du 14/12/2010

Modalité de déduction de la taxe sur la valeur ajoutée grevant les investissements réalisés par une collectivité locale mis gratuitement à la disposition d'une régie personnalisée exploitant l'un de ses
services publics et affectés par celle-ci à une activité économique ouvrant droit à déduction de la TVA

Question :

Comment une collectivité peut-elle récupérer indirectement la taxe sur la valeur ajoutée grevant des investissements qu'elle a réalisés et mis gratuitement à la disposition de la régie disposant d'une personnalité morale propre et d'une autonomie financière qui exploite le service public ?

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Rescrit n° 2010/42 du 06/07/2010

Question :

Dans quelles conditions la contribution sociale généralisée (CSG) afférente à une indemnité de rupture conventionnelle du contrat de travail en totalité exonérée d'impôt sur le revenu est-elle prise en compte dans la détermination de la rémunération imposable du salarié concerné ?

Réponse :

L'indemnité de rupture conventionnelle peut, en application de l'article L 136-2 du code de la sécurité sociale, être en partie soumise à la CSG, au même titre que les autres indemnités de rupture du contrat de travail.

En application du I de l'article 154 quinquies du code général des impôts (CGI), la CSG due au titre des revenus d'activité est admise en déduction pour la détermination du montant net imposable du revenu catégoriel au titre duquel elle a été acquittée, à concurrence de la fraction correspondant au taux de 5,1%. La fraction de CSG restante n'est quant à elle pas déductible.

La Documentation de base 5 B 3233, n° 15 et suivants, précise que la CSG est déductible dès lors qu'elle est afférente à des revenus effectivement soumis au barème progressif de l'impôt sur le revenu et pour lesquels la CSG s'est substituée aux cotisations d'assurance maladie.

Il résulte de ces principes que la CSG acquittée sur une indemnité de rupture conventionnelle exonérée en totalité d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales, n'est, pour son montant total, pas déductible fiscalement.

Les pensions alimentaires versées soit en application des dispositions des articles 205 à 211 du code civil, soit en vertu d’une décision de justice, aux ascendants, descendants, époux ou ex-époux, ainsi que la contribution aux charges du mariage et les avantages en nature consentis, en l’absence d’obligation alimentaire, aux personnes âgées de plus de 75 ans vivant sous le toit du contribuable, sont déductibles du revenu imposable, la déduction étant dans certains cas retenue dans la limite d’un plafond qui évolue tous les ans.

Les versements en capital se substituant à l’attribution de rentes, effectués dans les douze mois du jugement définitif prononçant la conversion de la rente en capital, ouvrent droit à la réduction
d’impôt accordée au titre des prestations compensatoires. Dans ce cas, l’assiette de la réduction d’impôt est déterminée compte tenu du capital versé et de la somme des rentes déjà versées revalorisées.

L'instruction fiscale publiée au BOI 5 B-18-10 précise les nouveaux plafonds applicables à ces déductions pour l’imposition des revenus de l’année 2009, ainsi que les coefficients qui peuvent être utilisés pour procéder à la revalorisation spontanée des pensions alimentaires et de la contribution aux charges du mariage, qui remplissent les conditions pour être admises en déduction du revenu imposable, et qu’il convient de retenir pour l’évaluation des versements en capital résultant de la conversion de rentes prononcée en 2009, lorsqu’ils ouvrent droit à réduction d’impôt.

Pour l’application des dispositions des articles 199 undecies A, 217 undecies et 217 duodecies du code général des impôts (CGI) dans le secteur du logement intermédiaire, des plafonds de loyer et de ressources du locataire doivent être respectés. Les montants de ces plafonds sont révisés annuellement.

Pour le bénéfice de ces dispositions, les plafonds de ressources sont appréciés en fonction de la situation de l'ensemble des couples, y compris ceux vivant en concubinage. Pour plus de précisions sur les modalités d’appréciation des plafonds de ressources des locataires, il convient de se reporter aux n° 70 et suivants  de l’instruction  administrative du 2 novembre 2006 publiée au bulletin officiel des impôts (BOI) sous la référence 5 D-4-06.

Pour l’application de la réduction d’impôt sur le revenu au titre de l’investissement locatif social issue du II de l’article 38 de la loi n° 2009-594 du 27 mai 2009(1) et codifiée sous l’article 199 undecies C du CGI, des plafonds de loyer et de ressources du locataire doivent également être respectés. Ces montants, révisés annuellement, sont prévus par l’article 46 AG sexdecies de l’annexe III au CGI, issu du décret n° 2010-58 du 15 janvier 2010(2).

Pour l’application des dispositions des articles 199 undecies A et 199 undecies C du CGI, la base de la réduction d’impôt est plafonnée pour tous les investissements réalisés outre-mer, à un montant fixé par mètre carré de surface habitable. 

 Les instructions fiscales publiées au BOI 5 B-16-10 et au BOI 4 A-3-10 indiquent les montants pour 2010 :
 - des plafonds d’investissement applicables dans le cadre des dispositifs des articles 199 undecies A et 199 undecies C du CGI ;
- des plafonds de loyer et de ressources des locataires applicables dans le cadre des dispositifs des articles 199 undecies A et 217 undecies et 217 duodecies du CGI. Les plafonds applicables dans le cadre du dispositif de l’article 199 undecies C du CGI font l’objet de commentaires dans une instruction séparée à paraître au Bulletin officiel des impôts. 

(1) Loi n° 2009-594 du 27 mai 2009 pour le développement économique des outre-mer (Journal officiel du 28 mai 2010). 

(2) Décret n° 2010-58 du 15 janvier 2010 fixant les modalités d’application de l’article 199 undecies C du code général des impôts relatif aux investissements réalisés dans le secteur locatif social outre-mer (Journal officiel du 17 janvier 2010).

Rescrit n°2009/66 du 01/12/2009

Question :

Comment s'opère la mutualisation des plafonds de déduction des cotisations d'épargne retraite prévue, pour les couples mariés ou les partenaires liés par un pacte civil de solidarité (PACS), par l'article 163 quatervicies du code général des impôts (CGI) en présence de rachats de cotisations aux régimes PREFON, COREM et CGOS ?

Réponse :

1. En application de l'article 163 quatervicies du CGI, les cotisations ou primes d'épargne retraite versées par chaque membre du foyer fiscal sont déductibles du revenu net global d'une année dans certaines limites. Ces plafonds de déduction sont en principe individuels.

Toutefois, à compter de l'imposition des revenus de 2007, les couples mariés ou ayant conclu un PACS peuvent, sur demande expresse de leur part, bénéficier de la mutualisation de leurs plafonds de déduction. Les plafonds de déduction de chaque membre du couple ainsi que les cotisations versées par chacun (cotisations ordinaires et, sous certaines conditions, rachats de cotisations aux régimes Préfon, Corem et CGOS) sont alors additionnés afin de n'obtenir qu'un seul et même plafond de déduction et un seul et même montant de cotisations déductibles pour l'ensemble du foyer fiscal.

2. L'excédent correspondant à la différence entre ce plafond global et le montant total des cotisations versées peut, s'il correspond à des rachats de cotisations aux régimes Préfon, Corem et CGOS, être admis en déduction dans la limite de quatre années de cotisations au titre des années 2007 à 2009 et de deux années de cotisations au titre des années 2010 à 2012 (CGI, article 163 quatervicies I, 2, c.).

A cette fin, les organismes gestionnaires des régimes Préfon, Corem et CGOS doivent distinguer, dans le montant total des sommes qui leur sont versées, les cotisations ordinaires d'une part et, d'autre part, les rachats de droits qui correspondent, selon l'année en cause, à deux ou quatre années de cotisations.

3. Exemples (au titre des revenus 2008) :

n°1 : Vous disposez pour les revenus de 2008 d'un plafond de déduction de 9 000 € et votre conjoint d'un plafond de 18 000 €.

En 2008, vous avez versé 14 000 € de cotisations ordinaires et 8 000 € correspondant à des rachats de quatre années de cotisations (Prefon, Corem, Cgos). Votre conjoint a versé 10 000 € au titre des cotisations ordinaires et 4 000 € correspondant à des rachats de quatre années de cotisations.

Vous demandez la mutualisation et disposez donc d'un plafond global de 27 000 € (9 000 + 18 000).

Le montant total des cotisations versées par votre couple est de 36 000 € soit 24 000 € (14 000 + 10 000) de cotisations ordinaires et 12 000 € (8 000 + 4 000) de rachats de cotisations.

Dès lors que le montant de vos cotisations ordinaires (24 000 €) est inférieur à votre plafond global (27 000 €), vos cotisations ordinaires sont déductibles en totalité.

Vos rachats de cotisations s'imputent à hauteur de 3 000 € sur votre plafond global de déduction qui est ainsi utilisé en totalité.

Dès lors qu'ils correspondent pour chacun d'entre vous à quatre années de cotisations, vos rachats de cotisations qui n'ont pu être imputés sur le plafond global (9 000 €) sont déductibles en totalité.

n°2 : Vous disposez pour les revenus de 2008 d'un plafond de déduction de 9 000 € et votre conjoint d'un plafond de 18 000 €.

En 2008, vous avez versé 18 000 € de cotisations ordinaires et 10 000 € correspondant à quatre années de rachats de cotisations (Prefon, Corem, CGOS). Votre conjoint a versé 12 000 € au titre des cotisations ordinaires et 4 000 € correspondant à quatre années de rachats de cotisations.

Vous demandez la mutualisation et disposez donc d'un plafond global de 27 000 € (9 000 + 18 000).

Le montant total des cotisations versées par votre couple est de 44 000 €

soit 30 000 € (18 000 + 12 000) de cotisations ordinaires et 14 000 € (10 000 + 4 000) de rachats de cotisations.

Le montant total de vos cotisations ordinaires (30 000 €) est supérieur à votre plafond global (27 000 €). Vos cotisations ordinaires sont déductibles à hauteur de 27 000 € et non déductibles pour le surplus (3 000 €).

Votre plafond de déduction (27 000 €) est utilisé en totalité.

Dès lors qu'ils correspondent pour chacun d'entre vous à quatre années de cotisations, vos rachats de cotisations qui n'ont pu être imputés sur le plafond global (14 000 €) sont déductibles en totalité.

L’article 78 de la loi de finances rectificative pour 2008 (n° 2008-1443 du 30 décembre 2008) a supprimé le plafond commun à la déduction pour investissement et à la déduction pour aléas et a instauré un plafond de déduction propre à chacun de ces deux dispositifs. Il a par ailleurs modifié de manière substantielle le régime de la déduction pour aléas prévu à l’article 72 D bis du code général des impôts.

L'instruction administrative publiée au BOI 5 E6-09 commente ces modifications, applicables aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2009.

Afin de mettre en place un cadre plus favorable à la dynamisation des revenus du travail, la loi en faveur des revenus du travail (n° 2008-1258 du 3 décembre 2008) a autorisé les entreprises à verser à leurs salariés, sous certaines conditions, une prime exceptionnelle d’intéressement dont le traitement fiscal a été précisé par l’instruction du 10 juillet 2009, parue au bulletin officiel des impôts du 13 juillet 2009 sous la référence 4 A-11-09.

Afin de renforcer les effets de cette mesure, il sera désormais admis, avec effet au 4 décembre 2008, date de publication de la loi en faveur des revenus du travail, que la prime exceptionnelle d’intéressement versée dans les conditions du VI de l’article 2 de cette loi soit déductible des résultats de l'exercice au cours duquel elle est attribuée.

L'instruction administrative est publiée au BOI 4 A-14-09.

Rescrit n° 2009/50 du 15/09/2009

Question :

Sur quelle déclaration de chiffre d'affaires l'assujetti peut-il opérer la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée lorsqu'il entre en possession de la facture ou du document en tenant lieu postérieurement à l'issue de la période d'imposition au cours de laquelle l'exigibilité de la taxe en cause est intervenue ?

Réponse :

Selon les dispositions de l'article 271 du code général des impôts (CGI), le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe devient exigible chez le redevable au sens des dispositions de l'article 269.2 du même code. La taxe déductible est notamment celle qui figure sur la facture délivrée par le fournisseur et celle qui est perçue à l'importation. La déduction s'opère par imputation sur la taxe due par le redevable au titre du mois pendant lequel le droit à déduction a pris naissance.

Pour pouvoir exercer son droit à déduction, c'est-à-dire pour mentionner le montant de la taxe déductible sur sa déclaration de chiffre d'affaires, l'assujetti doit être en possession desdites factures ou de tout document en tenant lieu, et, en matière d'importation, d'une déclaration à l'importation le désignant comme le destinataire des biens importés.

Lorsque l'exigibilité de la taxe est intervenue, c'est-à-dire lorsque le droit à déduction a pris naissance chez l'assujetti, et que ce dernier est entré en possession de la facture, du document en tenant lieu ou de la déclaration d'importation, la question qui se pose est de savoir sur quelle déclaration de chiffre d'affaires il peut exercer son droit à déduction.

Il convient de considérer que dès lors que l'assujetti est en possession du document à la date de dépôt de sa déclaration de chiffre d'affaires couvrant la période d'imposition au cours de laquelle la taxe est devenue exigible, il est en mesure d'exercer son droit à déduction sur cette déclaration, la condition formelle justifiant la déduction de la taxe pour laquelle le droit à déduction est né étant respectée. La circonstance qu'il soit effectivement entré en possession de la facture ou du document en tenant lieu à une date postérieure à l'échéance de la période d'imposition en cause est indifférente.

Ainsi, par exemple, dans le cadre d'une livraison de biens meubles corporels dont a pu bénéficier un acquéreur déposant des déclarations de chiffre d'affaires selon une périodicité mensuelle, si l'exigibilité de la taxe chez le fournisseur est intervenue le 30 avril et que la facture n'a été délivrée au client que le 5 mai, celui-ci est fondé à exercer son droit à déduction en mentionnant la TVA correspondante sur la déclaration mensuelle de chiffre d'affaires qu'il dépose fin mai au titre de ses opérations du mois d'avril.

Le fait que dans la pratique, la date d'émission de la facture est très souvent concomitante à celle de l'intervention du fait générateur et de l'exigibilité, ne saurait conduire, dans un exemple tel que celui-ci, à écarter la possibilité pour le client de justifier qu'en droit, l'exigibilité (c'est à dire, la livraison du bien) est bien intervenue au cours du mois précédent celui au cours duquel la facture a été émise.

L’article 6 de la loi de finances pour 2009 (n° 2008-1425 du 27 décembre 2008) a modifié le 4 de l’article 39 du code général des impôts afin d’exclure expressément du champ de ses dispositions, d’une part, les résidences servant d’adresse ou de siège de l’entreprise en application des articles L. 123-10 et L. 123-11-1 du code de commerce et, d’autre part, les résidences faisant partie intégrante d’un établissement de production et servant à l’accueil de la clientèle.

Désormais, les dépenses afférentes à ces résidences sont déductibles dans les conditions de droit commun.

Ces dispositions s’appliquent aux exercices clos à compter du 28 décembre 2008.

Le BOI 4 C-5-09 commente les modifications ainsi apportées au 4 de l’article 39 du code général des impôts.

Les pensions alimentaires versées, soit en application des dispositions des articles 205 à 211 du code civil, soit en vertu d’une décision de justice, aux ascendants, descendants, époux ou ex-époux, ainsi que la contribution aux charges du mariage, sont déductibles du revenu imposable, la déduction étant dans certains cas retenue dans la limite d’un plafond actualisé tous les ans.

Déduction des pensions alimentaires versées aux ascendants

La loi ne fixe pas de limite chiffrée pour cette déduction. Le montant de la pension déductible est déterminé en fonction des besoins de son bénéficiaire et des ressources de celui qui la verse. Le contribuable doit apporter les justifications ou les explications propres à établir que les versements ont réellement été effectués.

Toutefois, les contribuables qui, en application des dispositions des 1 et 2 de l’article 199 sexdecies du code général des impôts, ont demandé à bénéficier de la réduction d’impôt visée à cet article lorsqu’ils financent les frais d’emploi d’un salarié à la résidence d’un ascendant remplissant les conditions pour bénéficier de l’allocation personnalisée d’autonomie (cf. BOI 5 B-1-08 n°17 et suivants), ne peuvent déduire aucune somme au titre des pensions alimentaires susceptibles d’avoir été servies au profit dudit ascendant.

Par ailleurs, le contribuable qui s'acquitte de l'obligation alimentaire en recueillant sous son toit un ascendant dans le besoin peut déduire de son revenu global, sans avoir à fournir de justifications, une somme égale à celle retenue pour l’évaluation des frais d’accueil des personnes âgées de plus de 75 ans, soit 3 296 € par ascendant hébergé au titre de l’imposition des revenus de 2008.

Pour les ascendants âgés de plus de 75 ans, la condition relative à « l’état de besoin » est réputée remplie, par analogie avec les dispositions du 2° ter du II de l'article 156 du code général des impôts, lorsque le revenu imposable des intéressés n'excède pas le plafond de ressources mentionné à l’article L.815-9 du code de la sécurité sociale pour l'attribution de l'allocation de solidarité aux personnes âgées mentionnée à l’article L.815-1 du même code et de l’allocation supplémentaire d’invalidité mentionnée à l’article L. 815-24 du même code1, soit 7 740,04 € pour une personne seule et 13 557,28 € pour un couple marié pour l’année 2008.

En outre, par analogie avec le dispositif régissant la déduction des pensions alimentaires versées à des enfants majeurs, il est également admis que les dépenses ou versements autres que les dépenses de nourriture et de logement soient pris en compte pour leur montant réel et justifié.

Déduction des pensions alimentaires versées à des enfants majeurs

La déduction des pensions alimentaires versées par les parents à leurs enfants majeurs est limitée, par enfant, au montant de l'abattement applicable en cas de rattachement d'enfants mariés en vertu des dispositions de l’article 196 B du code général des impôts. Ce plafond est doublé au profit du parent qui justifie qu’il participe seul à l'entretien du jeune ménage fondé par son enfant. Ces limites sont fixées respectivement à 5 729 € et 11 458 € pour l'imposition des revenus de 2008.

Corrélativement, le montant imposable de la pension alimentaire reçue en 2008 par un enfant majeur ne peut excéder les mêmes limites.

Par ailleurs, les contribuables qui s'acquittent de l'obligation alimentaire en recueillant durant toute l’année civile sous leur toit leurs enfants majeurs peuvent déduire, sans avoir à fournir de justifications, 3 296 € par enfant aidé durant toute l’année.

Si l’hébergement ou l’état de besoin de l’enfant ne porte que sur une fraction de l’année, ce montant est réduit au prorata du nombre de mois concernés, tout mois commencé devant être retenu entièrement (cf. BOI 5 B-13-99).

En outre, le montant forfaitaire recouvrant les seules dépenses de nourriture et de logement, il est admis que les autres dépenses ou versements effectués en faveur de l’enfant au titre de l’obligation alimentaire soient pris en compte, pour leur montant réel et justifié. En tout état de cause, le montant total des dépenses forfaitaires et réelles exposées à titre de pension alimentaire n’est admis en déduction que dans les limites de 5 729 € et 11 458 € citées ci-avant (RM Duboc, DB 5 B 2421 n° 52).

Revalorisation spontanée des pensions alimentaires fixées par le juge pour l'entretien des enfants ou de l'ex-époux

Les pensions alimentaires versées pour l'entretien des enfants ou de l'ex-époux, sont admises en déduction pour leur montant fixé par le juge.

Toutefois, le jugement de divorce prévoit généralement un mécanisme d'indexation dont il est tenu compte sur le plan fiscal.

Par ailleurs, le 2° du II de l’article 156 du code général des impôts autorise la déduction des pensions revalorisées spontanément, sans que les parties aient besoin de recourir à une nouvelle décision de justice (cf. BOI 5 B-15-02) à condition :
- que le montant initial de la pension ait été fixé par décision judiciaire (jugement de divorce ou convention homologuée par le juge) ;
- que le montant de la revalorisation spontanée demeure compatible avec les besoins du bénéficiaire et les ressources du débiteur ;
- et qu’il corresponde à un versement effectif.

A cet effet, les contribuables peuvent notamment se référer à la variation de l'indice moyen annuel des prix à la consommation pour procéder à la revalorisation spontanée du montant des pensions. Le tableau consultable au BOI 5 B-8-09 indique le coefficient qu’il convient alors de retenir, dans ce cas, pour l’imposition des revenus de 2008.