Rescrit: régime fiscal des sommes perçues par les étudiants en doctorat et les internes en médecine

Rescrit n° 2012/16du 13/03/2012

Question :

Les allocataires de recherche, les doctorants contractuels et les internes en médecine ou pharmacie dans le cadre de leur formation peuvent-ils bénéficier de l'exonération d'impôt sur le revenu prévue au 36° de l'article 81 du code général des impôts pour les étudiants qui travaillent pour financer leurs études ?

Réponse :

Afin d'améliorer la situation des étudiants qui travaillent pour financer leurs études, le 36° de l'article 81 du code général des impôts (CGI) exonère d'impôt sur le revenu, dans la limite de trois fois le montant mensuel du salaire minimum de croissance, les rémunérations perçues par les personnes âgées de vingt-cinq ans au plus l'année d'imposition dans le cadre d'une activité exercée pendant leurs études.


Comme le rappelle le § 13 de l'instruction du 29 avril 2008, publiée au bulletin officiel des impôts (BOI) sous la référence BOI 5 F-12-08, il résulte des termes de la loi que les agents publics rémunérés dans le cadre de leur formation sont exclus du champ d'application de cette exonération.

1. Situation des allocataires de recherche, doctorants contractuels et internes en médecine ou pharmacie

1.1. Ils ont le statut d'agents publics rémunérés

a) Allocataires de recherche

Les allocataires de recherche régis par le décret n° 85-402 du 3 avril 1985 relatif aux allocations de recherche sont des agents contractuels de l'Etat, en vertu du contrat qu'ils signent avec leur école doctorale de rattachement. Ils doivent, à ce titre, être considérés comme des agents publics non titulaires qui perçoivent une rémunération dans le cadre de leur formation.

Il en va de même pour la rémunération des heures de monitorat que ces allocataires de recherche effectuent pendant le doctorat, puisque cette activité est directement liée à la poursuite de la thèse et au statut d'allocataire de recherche.

b) Doctorants contractuels

La rémunération versée aux doctorants contractuels dans le cadre du contrat doctoral issu du décret n° 2009-464 du 23 avril 2009 relatifs aux doctorants contractuels des établissements publics d'enseignement supérieur ou de recherche constitue également une rémunération versée à des agents publics non titulaires dans le cadre de leur formation.

c) Internes en médecine ou en pharmacie
Enfin, les internes en médecine ou en pharmacie sont dans une situation similaire à celle des allocataires de recherche. En effet, ils sont soumis à des obligations de service dans le cadre d'une formation spécialisée et sont rémunérés par un établissement public hospitalier.

Ils doivent donc également être considérés comme des agents publics rémunérés dans le cadre de leur formation.

1.2. Ils sont en formation initiale

La formation initiale vise, par opposition à la formation continue réservée aux salariés, l'acquisition des connaissances nécessaires à l'exercice d'une profession et est sanctionnée par un diplôme.

Les étudiants titulaires d'une allocation publique de recherche ou d'un contrat doctoral pour la préparation d'une thèse ainsi que les internes en médecine ou pharmacie doivent donc être considérés comme étant en formation initiale.

2. Régime fiscal
Dès lors que ces contribuables sont des agents publics rémunérés dans le cadre de leur formation initiale, ils ne peuvent pas bénéficier de l'exonération prévue au 36° de l'article 81 du code général des impôts.

Cette exclusion s'applique à toutes les rémunérations perçues par les agents, quelle que soit l'activité rémunérée, y compris si elle n'est pas directement liée à leur statut d'agent public en formation initiale.

Elle concerne notamment les allocations publiques de recherche, les rémunérations des heures de monitorat, les rémunérations du contrat doctoral, la rémunération des heures de garde ou de stage mais également les rémunérations ou salaires éventuellement perçus au titre d'autres activités exercées par l'agent public (vacations, expertises et tous autres salaires perçus quelle que soit l'activité exercée).

Ces rémunérations sont donc imposables à l'impôt sur le revenu selon les règles de droit commun des traitements et salaires.